国家税务总局2018年第28号公告解读(28号公告税务解读)

国家税务总局2018年第28号公告深度解读

在企业所得税的汇算清缴与日常管理中，税前扣除凭证的管理始终是核心环节，也是风险高发区。2018年，国家税务总局发布了《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号，以下简称“28号公告”），这一文件的出台，终结了此前相关规定零散、标准不一的历史，构建了一套完整、清晰、操作性强的凭证管理体系。对于广大企业和财税专业人士来说呢，透彻理解28号公告的每一个细节，是确保税务合规、规避风险的基石。易搜职考网在长期的税务教研实践中发现，精准把握该公告的精神实质与操作要点，能够显著提升财税工作的效率与安全性。

一、 公告出台的背景与核心原则

在28号公告发布之前，关于税前扣除凭证的规定，主要散见于《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国发票管理办法》等法律法规中，缺乏一个系统性的操作指引。实务中，纳税人常常面临诸多困惑：除了发票，还有哪些凭证可以税前扣除？对方是个人无法开票怎么办？以前年度支出补开了发票还能否扣除？这些问题的模糊地带极易引发税企争议。

28号公告的出台，正是为了从根本上解决这些问题。其核心原则可以概括为三点：

• 真实性原则： 税前扣除的前提是支出真实发生，且与取得收入直接相关。凭证是证明真实性的载体，但绝非唯一。税务机关在核查时，会结合合同协议、付款记录、货物入库或验收单等其他资料进行综合判断。
• 合法性原则： 这里的“法”是广义的，既指凭证本身形式合法（如发票由税务机关监制），也指交易行为及支付款项合法。
• 关联性原则： 扣除凭证必须能够证明支出与企业生产经营活动之间存在直接的因果关联。

易搜职考网提醒，这三项原则是贯穿整个公告的灵魂，任何具体条款的理解和应用都不能脱离这些基本原则。

二、 税前扣除凭证的分类与具体类型

28号公告首次明确将税前扣除凭证分为内部凭证和外部凭证两大类，并细化了各自的具体形式。

（一）内部凭证

内部凭证是指企业自制用于成本、费用、损失和其他支出核算的会计原始凭证。其适用范围主要针对企业内部发生的支出，或支付给无需办理税务登记的单位和个人的小额零星支出。常见的内部凭证包括：

• 工资薪金发放表、奖金计算分配表
• 固定资产折旧计算表、无形资产摊销表
• 原材料领用单、产成品入库单
• 成本计算分配表、制造费用分配表
• 符合条件的小额零星经营业务的收款凭证（需载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等信息）

（二）外部凭证

外部凭证是指企业发生经营活动和其他事项时，从其他单位、个人取得的用于证明其支出发生的凭证。这是税前扣除凭证的主要部分，又可分为：

• 发票： 包括税务机关监制的各类发票，以及财政票据。这是最常见、最核心的外部凭证。
• 财政票据： 适用于行政事业单位收取的费用。
• 完税凭证： 如代扣代缴个人所得税的完税证明。
• 收款凭证： 主要指支付给境内个人的，且每次（日）金额不超过500元的小额零星支出，可以内部收款凭证作为扣除依据。
• 分割单： 这是28号公告的一大亮点，明确了企业与其他企业、个人共同接受应税劳务或非应税劳务发生的支出，可以采取分割单作为凭证。
  例如，多家企业共用水电，可由出租方开具水电费分割单给各承租方作为扣除凭证。
• 其他符合规定的凭证： 如法院判决书、仲裁裁决书、公证债权文书、资产损失确认书等。

易搜职考网认为，清晰掌握凭证的分类，有助于企业在业务发生时迅速判断应取得何种合规凭证，从源头上防范风险。

三、 取得凭证的时间要求与“补开、换开”补救机制

这是28号公告最具操作性和人性化的规定之一，解决了长期困扰企业的“汇算清缴期结束前未取得凭证”的难题。

（一）基本时间要求

公告规定，企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得符合规定的税前扣除凭证。这意味着，对于属于当年度发生的支出，企业最迟应在次年5月31日（或清算结束前）取得合规凭证。

（二）补救措施：补开、换开

如果企业在汇算清缴期结束前未能取得合规凭证，支出是否就完全不能扣除了呢？并非如此。28号公告开创性地设立了补救机制：

• 如果因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票或其他外部凭证，企业可以提供相关证明资料（如工商注销、机构撤销、列入非正常户、破产公告等证明；相关业务活动的合同或协议；采用非现金方式支付的付款凭证；货物运输的证明资料；货物入库、出库内部凭证等），其支出允许税前扣除。
• 如果对方不属于上述特殊原因，企业被告知需要补开、换开，应当要求对方补开、换开。对方在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因注销、撤销等特殊原因无法补开、换开的，可参照上一条处理。
• 若对方未能补开、换开，企业又无法提供第一项所述的特殊原因证明资料，则相应支出不得在发生年度税前扣除。但公告留了一个“后门”：在以后年度取得符合规定的凭证，可以追补至该支出发生年度扣除，追补年限不得超过5年。这避免了企业因一时凭证缺失而永久性损失扣除权益。

这一系列规定体现了税法管理的刚性与柔性结合，督促企业及时取得凭证，也为真实业务因客观原因无法取得凭证的情况提供了救济途径。易搜职考网在辅导学员时强调，务必保存好合同、付款记录等全套证明资料，以备补救之需。

四、 特殊事项的凭证管理要点

28号公告对若干特殊业务场景的凭证管理做出了明确规定。

（一）增值税应税项目

企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票（包括税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证。这是最基本、最普遍的要求。

（二）非增值税应税项目及支付对象为个人

对方为无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出可以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证。这里明确了“小额零星经营业务”的判断标准：按次不超过增值税起征点（通常为每次（日）500元）。

（三）境外支出凭证

企业从境外购进货物或者劳务发生的支出，以对方开具的发票或者具有发票性质的收款凭证、相关税费缴纳凭证作为税前扣除凭证。税务机关在审查时有疑义的，可以要求企业提供境外公证机构或者注册会计师的确认证明。

（四）共同接受劳务的分割单使用

如前所述，分割单的合法化解决了集团内或园区内企业共同费用分摊的凭证难题。但需注意，分割单必须包含共同接受劳务的各方名称、费用总额及分摊方式、各方分摊的金额及付款方式等信息，并附上原始凭证（如总发票）的复印件。

易搜职考网注意到，在实际操作中，分割单、收款凭证等非发票类凭证的使用是稽查关注的重点，企业必须确保其业务真实、金额准确、资料齐全。

五、 税前扣除凭证的税务管理与风险防范

28号公告不仅规范了纳税人，也对税务机关的管理行为进行了约束。

（一）企业保管责任

企业应将与税前扣除凭证相关的资料，包括合同协议、支出依据、付款凭证等，完整保存，以备税务机关核查。这些资料是证明支出真实性的证据链，与扣除凭证本身同等重要。

（二）税务机关核查权责

税务机关在检查时，应遵循公告规定的原则和类型进行判断。如果企业取得的扣除凭证不符合规定，但能够提供支出真实性、相关性的其他证明材料，税务机关应责令企业限期补开、换开。这体现了“实质重于形式”的监管思路。

（三）主要风险点与防范建议

1. “白条”入账风险： 应取得发票而未取得，用收据、白条等入账。企业必须强化业务部门和财务部门的沟通，明确各类支出的凭证要求。
2. 凭证不合规风险： 如发票信息错误、盖章不清、非正规发票等。财务人员需加强审核，拒收不合规凭证。
3. 时间滞后风险： 拖延取得发票，导致汇算清缴时无法扣除。应建立催收发票的流程和责任制。
4. 资料链不完整风险： 仅有发票，缺乏合同、付款记录、验收单等佐证。企业应建立业务与财务一体化的档案管理制度。
5. 对政策理解偏差风险： 如错误使用分割单、对小额零星支出标准把握不准等。持续学习，借助像易搜职考网这样的专业平台更新知识至关重要。

国家税务总局2018年第28号公告的颁布实施，为企业所得税税前扣除凭证管理树立了清晰的标尺。它既强调了凭证的法定形式要求，又通过补救机制体现了对真实业务实质的尊重。对于企业来说呢，深入理解并严格执行该公告，不仅是一项合规义务，更是提升内部财务管理水平、有效控制税务成本的战略性举措。易搜职考网将持续关注该领域的实践动态，为广大财税从业者提供权威、前沿的解读与指导，助力企业在复杂的税务环境中稳健前行。企业财税人员应当将公告精神内化于日常核算与管理流程，构建起以真实性为核心，以合规凭证为形式，以完整证据链为支撑的税前扣除管理体系，从而从容应对税务挑战，保障企业健康可持续发展。