合并报表的编制实例(合并报表编制实例)

在当今复杂的企业集团化经营背景下，合并报表作为反映整个集团财务状况、经营成果和现金流量的核心财务文件，其重要性不言而喻。它并非母公司报表与子公司报表的简单相加，而是需要通过一套严谨的合并程序，消除内部交易的影响，呈现集团作为一个单一经济实体的真实图景。编制合并报表不仅是会计准则的强制性要求，更是集团管理层、投资者、债权人等各方进行决策不可或缺的信息基础。其实务操作极具挑战性，涉及对控制权的判断、复杂股权结构的处理、各类内部交易的抵销以及特殊事项的考量。
也是因为这些，深入探究其编制实例，掌握从合并工作底稿搭建到具体抵销分录编制的全过程，对于财务从业人员来说呢，是提升专业胜任能力的关键。易搜职考网长期关注这一领域的实务发展与教学研究，致力于将晦涩的理论转化为可操作的技能，帮助考生与从业者攻克这一职业难关。

合并报表编制核心框架与前期准备

在着手编制具体的合并报表实例前，必须建立起清晰的编制框架并完成充分的前期准备工作。这确保了整个合并过程的准确性与效率。

确定合并范围是首要步骤。根据企业会计准则，合并范围应当以控制为基础予以确定。控制是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力来影响其回报金额。在实际判断中，需综合考虑：

• 直接或间接持有被投资单位半数以上的表决权。
• 持有表决权虽未过半，但通过协议、章程等拥有实质控制权。
• 潜在表决权（如可转换债券、期权等）的影响。

统一会计政策与会计期间是编制可比性报表的前提。母公司应当统一子公司所采用的会计政策，使子公司采用的会计政策与母公司保持一致。若子公司采用的会计政策与母公司不一致，应当按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整，或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编报财务报表。
于此同时呢，子公司的财务报表决算日必须与母公司保持一致，不一致时需按母公司的决算日进行额外调整。

收集编制资料是基础工作。需要收集的资料包括：

• 母公司及纳入合并范围的所有子公司的个别财务报表。
• 母公司对子公司长期股权投资的核算资料（成本法或权益法下的账面记录）。
• 母公司与子公司、子公司相互之间发生的所有内部交易的相关资料，包括购销业务、债权债务、固定资产交易、无形资产交易、内部投资收益等。
• 子公司所有者权益变动的明细资料，特别是当期净利润的分配情况。
• 其他相关资料，如资产评估报告、股权变动文件等。

合并报表编制实例详解：一个基础案例

为使阐述更具体，易搜职考网设计一个简化但涵盖核心环节的实例。假设P公司（母公司）于20X1年1月1日以现金600万元购入S公司（子公司）80%的股权，取得对S公司的控制权。购买日，S公司可辨认净资产公允价值为700万元（账面价值为600万元），差额100万元系一项管理用固定资产评估增值（该资产剩余折旧年限10年，采用直线法折旧）。20X1年度，S公司实现净利润150万元（账面净利润），宣告并发放现金股利50万元。P公司按成本法核算对S公司的长期股权投资。20X1年，P公司与S公司发生内部交易如下：P公司向S公司销售商品一批，成本为80万元，售价为100万元，截至年末S公司已将该批商品全部对外售出。
除了这些以外呢，S公司尚欠P公司货款20万元。

第一步：将成本法核算的长期股权投资调整为权益法

在编制合并工作底稿时，首先需要将母公司个别报表中按成本法核算的长期股权投资，调整为按权益法核算的结果，以便后续抵销。调整分录在工作底稿中完成，不影响母公司个别账簿记录。

1.确认S公司20X1年按购买日公允价值持续计算的净利润。

• S公司账面净利润：150万元
• 调整购买日固定资产评估增值的折旧影响：增值100万元 / 10年 = 10万元
• 调整后S公司净利润 = 150 - 10 = 140万元

2.计算P公司应享有的份额。

• 应享有S公司调整后净利润的份额 = 140万元 × 80% = 112万元
• 应享有S公司宣告分派现金股利的份额 = 50万元 × 80% = 40万元（成本法下已确认投资收益）

3.编制调整分录（单位：万元）：

• 借：长期股权投资 112
• 贷：投资收益 112
• （此分录确认应享有的子公司净利润份额）
• 注：成本法下已确认的40万元股利收益，在权益法调整中无需重复确认，此处调整的是净利润与已确认股利之间的差额影响。

第二步：编制合并抵销分录

这是合并报表编制的核心与难点，目的是消除集团内部交易对汇总数据的影响。

1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销。

计算购买日形成的商誉或负商誉。

• 合并成本：600万元
• 购买日P公司享有的S公司可辨认净资产公允价值份额：700万元 × 80% = 560万元
• 商誉 = 600 - 560 = 40万元

计算20X1年末S公司按购买日公允价值持续计算的所有者权益。

• 购买日可辨认净资产公允价值：700万元
• 加：调整后净利润（20X1年）：140万元
• 减：分配的现金股利：50万元
• 20X1年末S公司所有者权益（公允价值持续计算）= 700 + 140 - 50 = 790万元

编制抵销分录：

• 借：股本、资本公积等（S公司购买日公允价值，本例假设均为股本） 700
• 借：盈余公积、未分配利润（S公司本期新增，140-50=90） 90
• 借：商誉 40
• 贷：长期股权投资（P公司调整后账面价值） 672
• 贷：少数股东权益（790 × 20%） 158

2.母公司投资收益与子公司利润分配的抵销。

此分录旨在抵销母公司按权益法确认的投资收益与子公司利润分配中归属于母公司的部分，使合并利润表反映的是集团对外部实现的净利润。

• 借：投资收益（P公司享有S公司调整后净利润份额） 112
• 借：少数股东损益（S公司调整后净利润×少数股权比例，140×20%） 28
• 借：未分配利润——年初（S公司年初数，本例为0） 0
• 贷：提取盈余公积（S公司本期提取数，假设为0） 0
• 贷：对所有者（或股东）的分配（S公司本期分配数） 50
• 贷：未分配利润——年末（S公司年末未分配利润，倒挤） 90

3.内部商品销售交易的抵销。

由于P公司销售给S公司的商品，S公司已在当期全部对外售出，因此内部销售收入和内部销售成本均已通过S公司的对外销售得以实现。抵销的目的是避免收入与成本的重复计算。

• 借：营业收入（内部销售价格） 100
• 贷：营业成本 100

4.内部债权债务的抵销。

抵销P公司与S公司之间的应收应付款项。

• 借：应付账款（S公司账面） 20
• 贷：应收账款（P公司账面） 20

第三步：编制合并工作底稿并生成合并报表

将P公司和S公司的个别财务报表数据过人合并工作底稿的“个别报表”栏。然后，将上述所有调整与抵销分录计入工作底稿的“调整与抵销”栏。接着，分项目计算“合并金额”。

计算规则通常是：

• 资产、成本费用类项目：“个别报表”借方合计 + 调整抵销分录借方发生额 - 调整抵销分录贷方发生额。
• 负债、所有者权益、收入类项目：“个别报表”贷方合计 + 调整抵销分录贷方发生额 - 调整抵销分录借方发生额。

复杂情形在合并报表中的处理要点

上述案例是一个纵向持股的简化模型。现实中，易搜职考网在研究中发现，企业集团结构往往复杂得多，编制合并报表时需要应对更多挑战。

交叉持股与多层持股的处理。当子公司持有母公司的股份（交叉持股）或集团内存在多层控股关系时，损益和权益的分配计算变得复杂。通常需要采用库存股法或交互分配法等专门方法，将子公司持有的母公司股份视为集团库存股，在合并所有者权益中作为减项，并相应调整子公司对母公司的投资收益。

处置子公司股权的处理。处置子公司股权可能涉及丧失控制权或仍保留控制权。丧失控制权时，在合并报表中需确认处置损益，并将剩余股权按公允价值重新计量；不丧失控制权的部分处置，应作为权益性交易，差额直接调整资本公积。

合并现金流量表的特殊抵销。合并现金流量表需抵销集团内部的现金流动，例如：

• 母公司从子公司收取股利或利息。
• 内部购销业务产生的应收应付款项结算。
• 内部固定资产、无形资产交易涉及的现金支付。

连续编制合并报表时的处理。在以后年度编制合并报表时，以前年度的调整与抵销事项对本期期初数仍有影响。
例如，以前年度固定资产内部交易未实现损益在本期通过折旧实现，需编制调整期初未分配利润和本期折旧费用的抵销分录。这要求对以前年度的抵销分录有清晰的延续性记录。

通过以上从基础到复杂的实例与分析可以看出，合并报表的编制是一个逻辑严密、步骤清晰的系统工程。它要求编制者不仅深刻理解会计准则，更要具备扎实的实务操作能力，能够灵活应对各种复杂的股权结构与内部交易。从前期范围的确定、政策的统一，到工作底稿中细致的调整与抵销，每一步都至关重要。易搜职考网始终认为， mastering the art of consolidation requires not only theoretical knowledge but also hands-on practice with diverse scenarios. 随着企业并购重组活动的日益频繁和商业模式的不断创新，合并报表的编制实务也将持续发展，出现新的问题和挑战。
也是因为这些，财务人员需要保持持续学习的态度，关注准则动态，并通过像易搜职考网提供的专业研习平台，不断精进技能，从而确保能够准确、高效地完成合并报表的编制工作，为集团决策提供真实、公允、透明的财务信息。